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Revista DOCUMENTOS |
Junio 2004 |
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ISSN 2013-1216
LA FISCALIDAD DE LA DONACIÓN EN EL CONTEXTO ESPAÑOL
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Manuel
Palencia-Lefler Ors
Doctor
en Publicidad y Relaciones Públicas por la Universidad Autónoma de Barcelona
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En
los EUA –referente obligado en todo trabajo comparativo en el ámbito
filantrópico– las donaciones a las ONL son deducibles hasta un 50% de
la base imponible del contribuyente, e incluso, el importe que excede
puede deducirse al año siguiente. Desde esta perspectiva, la cuota del
impuesto sobre esta mitad de la renta que el contribuyente ha dado y que
habría librado a Hacienda se convierte en subvención pública a la
actividad que ha decidido favorecer. La carga fiscal se mantiene, las
subvenciones públicas continúan, pero quien decide en qué se gasta el
impuesto no es un político o un funcionario, sino cada uno de los
contribuyentes. En
el contexto español, el título II de la Ley 30/1994 sobre participación
en actividades de interés general regula las actuaciones por las cuales
las personas físicas y las personas jurídicas pueden hacer donaciones
–también se tratan otros tipos de participación como el patrocinio o
el convenio de colaboración– así como la ordenación jurídica de
los beneficios fiscales que representan estas actividades. Respecto
a los donatarios, el artículo 63 de la mencionada LFIF de 1994 y su
Disposición Adicional Sexta muestran quiénes pueden ser los que
reciban esos donativos incentivados: a)
Las fundaciones y asociaciones de utilidad pública acogidas a la
LFIF. b)
El Estado, las Comunidades Autónomas, las Corporaciones locales,
las Universidades Públicas y los Colegios Mayores adscritos a las
mismas, los organismos públicos de investigación, el Instituto
Nacional de las Artes Escénicas y de la Música y el Instituto Nacional
para la Conservación de la Naturaleza y organismos análogos de las
Comunidades Autónomas. c)
Los entes públicos y los organismos autónomos administrativos
que reglamentariamente se determinen:
Agencia
Española de Cooperación Internacional,
Consejo
Superior de Deportes d)
La Iglesia Católica y las iglesias, confesiones y comunidades
religiosas que tengan suscritos acuerdos de cooperación con el Estado
Español. e)
El Instituto de España y las Reales Academias Oficiales
integradas en el mismo, las instituciones con fines análogos a la Real
Academia Española de las Comunidades Autónomas con lengua oficial
propia. f)
La Cruz Roja Española. g)
El Real Patronato de Prevención y Atención a Personas con
Minusvalía. h)
La ONCE. En
cuanto a los donativos, y respecto a los individuos, tienen una
fiscalidad referida exclusivamente al Impuesto de la Renta de las
Personas Físicas (IRPF). Esta ley, elaborada anualmente de manera casi
paralela a los presupuestos generales del Estado, otorga un trato fiscal
favorable a las donaciones de bienes (no dinerarias) y a las donaciones
en efectivo. Respecto a las personas jurídicas, los donativos tienen
una fiscalidad referida exclusivamente al Impuesto de Sociedades (IS),
que otorga un trato fiscal favorable a las donaciones de bienes y a las
donaciones en efectivo. 1. De bienes (no dinerarias) a)
Donaciones puras y simples de bienes que forman parte del
patrimonio histórico español, inscritos en el correspondiente registro
o inventario.1 b)
Donaciones puras y simples de obras de arte de calidad
garantizada en favor de entidades que persiguen entre sus fines la
realización de actividades museísticas y el fomento y difusión del
patrimonio artístico español, y que se comprometan a destinar estas
obras a la exposición pública. 2 c) Donaciones puras y simples de bienes que han de formar parte del activo material de la entidad donadora (receptora de la donación) y que contribuyen a la realización de sus actividades. 3 Estas
donaciones de bienes dan derecho a deducir de la cuota del IRPF del
donante el equivalente al 20% del importe, que no podrá exceder, en
ningún caso, del 10% de la base liquidable del impuesto. 4
Respecto a las personas jurídicas, los dos primeros supuestos dan la
posibilidad de deducción conjunta del 30% de la base imponible al
efecto del IS del donante, o alternativamente, se pueden acoger al límite
del 3 por 1.000 del volumen de ventas, sin que en ningún caso la
aplicación de este último porcentaje pueda determinar una base
imponible negativa. Respecto al tercer supuesto, los límites se
establecen en el 10% de la base imponible o en el 1 por 1.000 del
volumen de ventas. En los tres supuestos, las donaciones se consideran
gasto fiscalmente deducible en cuanto a la determinación de la base
imponible del IS. 2. En efectivo a) Las cantidades aportadas para la realización de las actividades
que la entidad donadora efectúe en cumplimiento de los fines protegidos
por la Ley. b) Las cantidades aportadas para la conservación, reparación y
restauración de los bienes que forman parte del patrimonio histórico
español, inscritos en el correspondiente registro o inventario. Estas
donaciones en efectivo dan derecho a deducir de la cuota del IRPF del
donante el 20% del importe, que no podrá exceder, en ningún caso, del
10% de la base liquidable del impuesto. Este límite es común al que se
aplica a las cantidades donadas a las fundaciones y a las asociaciones
de utilidad pública no incluidas en la Ley 30/94, así como la deducción
por inversiones realizadas en la adquisición y gastos de conservación,
reparación, restauración, difusión y exposición de bienes que estén
inscritos en el Registro General de Bienes de Interés Cultural.
Respecto a las deducciones de las personas jurídicas por donaciones en
efectivo, debe señalarse que los límites que establece la ley quedan
establecidos en el 10% de la base imponible del IS o en el 1 por 1.000
del volumen de ventas, sin que este último porcentaje pueda determinar
una base imponible negativa. |
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En cuanto a la justificación de los donativos
efectuados, las personas físicas o entidades deberán acreditar
la efectividad de la donación efectuada, mediante certificación expedida por
la entidad donataria en la que, además del número de identificación fiscal
y de los datos de identificación personal del donante y de la entidad
donataria, se haga constar lo siguiente: a)
Mención expresa de que la entidad donataria
se encuentra incluida entre las que tienen la condición. b)
Fecha e importe del donativo cuando éste sea
dinerario. c)
Documento público u otro documento auténtico
que acredite la entrega del bien donado cuando no se trate de donativos en
dinero. d)
Destino que la entidad donataria dará al
objeto donado en el cumplimiento de su finalidad específica. e)
Mención expresa del carácter irrevocable de
la donación. En el caso de revocación de la donación se ingresarán las cuotas
correspondientes a los beneficios disfrutados en el período impositivo en que
dicha revocación se produzca, sin perjuicio de los intereses de demora que
procedan. Recientemente,
el gobierno central ha aprobado el modelo de declaración informativa de
donaciones que da derecho a deducción del IRPF,
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una declaración que está obligada a presentar toda entidad sin ánimo de
lucro que reciba este tipo de donativo, y en la que deben incluir,
obligatoriamente, todos las datos fiscales del donante. Las
fluctuaciones sufridas por la normativa vigente en cuanto al porcentaje del
tope de deducción en el IRPF por donativos han sido importantes, producto de
la decisión política de los diferentes gobiernos. |
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A
destacar los ejercicios fiscales de 1985 a 1992 como una etapa nefasta para
las entidades sin ánimo de lucro, una etapa en la cual el PSOE no estimuló
fiscalmente a los ciudadanos para que contribuyesen con donaciones privadas a
estas entidades. A pesar de ello, en los períodos 1985-87 se permitió la
deducción del 20% para donaciones de bienes del patrimonio histórico español,
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así como en el período 1988-92
se permitieron deducciones diversas, del 10%, para acontecimientos como la
Expo-92, las Olimpiadas de Barcelona, Madrid Capital Europea o el Quinto
Centenario, deducciones que no esconden la realidad histórica de una etapa
contraria a las instituciones del “tercer sector”. La entrada en vigor de
la Ley 30/1994 de fundaciones rompió esa dinámica y situó el tope máximo
de deducción para donaciones a fundaciones y asociaciones de utilidad pública
en el 20% de la cantidad donada, tope actualmente vigente. Es
necesario hacer una clara referencia al año 1984, por su interés histórico:
la deducción por donativos en la cuota del IRPF de aquel año era menor que
el año anterior, que pasa del 15% al 10%. Aún así, se triplican las
cantidades donadas, se duplican los contribuyentes y aumenta un 10% la media
de donación por contribuyente en comparación con el año anterior. Pero al
mismo tiempo, el gasto fiscal para hacienda se duplica, noticia económica que
desborda el equipo de gobierno español que tratará, con éxito, de reducir
estos efectos. Así, suprime cualquier deducción por donativos a iniciativas
sociales, mediante la ley 50/1984 de 30 de diciembre de presupuestos generales
del Estado y que, a lo largo de 6 años, convirtió a España en tierra inhóspita
para las ONL, a excepción de aquellas entidades relacionadas con el
patrimonio histórico español y aquellas que llevaran a término iniciativas
promocionales y patrocinios diversos en nombre de la Administración –Expo’92,
Barcelona’92, Madrid’92, entre otros–. La
caída en el número de contribuyentes que hacen algún tipo de donación
entre los años 1985 y 1991 es significativa y no deja lugar a dudas en cuanto
a la respuesta de la sociedad ante esta decisión política, sobre todo si se
tiene en cuenta su rápida recuperación, producida sólo en tres años
–entre 1992 y 1994– en relación con la deducción fiscal en la cuota del
IRPF para donativos a entidades privadas benéficas, en este caso, las
fundaciones y las asociaciones de utilidad pública. Esta rápida recuperación
en el número de contribuyentes y donaciones en tan sólo 3 años permite
afirmar que los incentivos fiscales son un motor indispensable para la economía
del “tercer sector”. Desde esta perspectiva, las decisiones políticas
–como las de suprimir, reducir o aumentar estos incentivos indirectos–
dependen de los partidos políticos y no de los altos funcionarios de las
administraciones públicas. A menudo, el ciudadano no es consciente de ello y
lo olvida cuando tiene que votar. Debe tenerse en cuenta, además, que el
gasto fiscal que supone para el Estado las deducciones por donativos –36
millones de euros para el año 1998– y que deja de recaudar, representa únicamente
el 0’42% del conjunto de deducciones que los ciudadanos desgravan en sus
declaraciones anuales, que supera lo 6.000 millones de euros (deducciones
familiares, gastos de enfermedad, vivienda, seguros de vida, etc). Por tanto,
las cifras en términos absolutos son muy bajas y desfavorables al libre espíritu
filantrópico del ciudadano. Las cantidades donadas, los más de 200 millones
de euros que los españoles donaron en 1998, representan una cifra importante
para España y su contexto histórico reciente, aunque poco considerable si se
compara con países de gran tradición filantrópica. Finalmente,
una breve referencia al posicionamiento del grupo parlamentario catalán de
CiU en Madrid que reclama una reforma global de la Ley 30/1994 por considerar
que no estimula las donaciones. El grupo parlamentario pide, entre otras
cosas: elevar del 20 al 35% el porcentaje de deducción de los donativos,
elevar al 100% el porcentaje de deducción por los primeros 150 euros, y crear
desgravaciones para las donaciones que efectúen las empresas en bienes que
pertenezcan al patrimonio natural y que se adquieran para ser donadas a
organizaciones de defensa del medio ambiente.7 _______________________________________
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1
El valor del bien donado será el determinado por la Junta de Calificación,
Valoración y Exportación. 2
El valor del bien donado será su valor de adquisición, determinado de
acuerdo con las reglas del IRPF. Si ha sido elaborado o producido por el mismo
donante, la valoración se determinará a partir del coste de producción
acreditado como tal, y no podrá ser superior al valor del mercado. Si el
donante es una persona jurídica, el valor de estos bienes donados será el
que determine la Junta de Calificación, Valoración y Exportación, que
evaluará la suficiencia de la calidad de la obra. 3
La valoración de este tipo de donaciones de personas jurídicas se computa de
la manera siguiente: a) los bienes nuevos producidos por la entidad donante,
al coste de fabricación; b) los bienes adquiridos de terceros y librados
nuevos, al precio de adquisición, que no podrá exceder del precio medio del
mercado; c) los bienes usados por la entidad donante, al valor neto contable,
que no podrá superar el derivado de aplicar las amortizaciones mínimas
correspondientes. 4
Hay que tener en cuenta que las alteraciones patrimoniales que se pongan de
manifiesto en el donante a partir de estas donaciones no se verán sometidas
al IRPF. 5
Orden del Ministerio de Economía y Hacienda, de 30 de julio de 1999. 6 La mencionada deducción de bienes que forman parte del patrimonio histórico español se vio reducida, entre 1988 y 1994 hasta el 15%, aunque posteriormente ha vuelto al 20% original. 7 Todo parece indicar que para el año 2002 no habrá cambios sustanciales. La previsión es aumentar del 20 al 25% el porcentaje de deducción de los donativos para las personas físicas, y hasta un 35% para las empresas en determinados supuestos.
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